Wird über ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft abgerechnet, muss in der Rechnung ausdrücklich darauf hingewiesen werden, dass ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäfts vorliegt und der letzte Abnehmer die Umsatzsteuer schuldet. Fehlt dieser Hinweis, kann die Rechnung über das innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäft zwar korrigieret werden. Aber eine nachträgliche Korrektur der Rechnung entfaltet keine Rückwirkung.
Praxis-Beispiel:
Der Kläger betrieb einen Großhandel mit landwirtschaftlichen Maschinen. Er besaß für Polen das alleinige Vertriebsrecht für Maschinen der Hersteller aus Deutschland, Belgien und der Tschechischen Republik. Die Maschinen wurden vom Kläger bei den Herstellern bestellt und von dort direkt an die Kunden in verschiedenen Mitgliedstaaten, insbesondere Polen, geliefert. Die Versendung erfolgte entweder durch den Kläger oder den Hersteller, jeweils unter Verwendung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Auch die Endkunden verwendeten jeweils die USt-Identifikationsnummern ihres Ansässigkeitsstaates.
Während einer Betriebsprüfung kamen die Prüfer zu dem Ergebnis, dass innergemeinschaftliche Reihengeschäfte vorliegen, bei denen die Beförderung oder Versendung jeweils nur einer Lieferung zugeordnet werden können. Das waren jeweils die Lieferungen der Hersteller an den Kläger. Der Ort der Lieferungen liege jeweils im Abnehmerstaat, wo die Beförderung oder Versendung geendet habe (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG). Dort hätte sich der Kläger jeweils für Zwecke der Mehrwertsteuer registrieren und seine Umsätze aus den Lieferungen an die Kunden erklären müssen. Der Kläger hätte dort zusätzlich einen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern müssen und den Vorsteuerabzug vornehmen dürfen. Zugleich habe der Kläger die Waren in Deutschland innergemeinschaftlich erworben. Die Prüfer nahmen an, dass der Kläger von der Vereinfachungsregel des § 25b UStG (innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft) keinen Gebrauch gemacht habe. Denn dafür hätte der Kläger in der Rechnung an den letzten Abnehmer auf das Dreiecksgeschäft und die übergegangene Steuerschuldnerschaft hinweisen müssen. Dies habe der Kläger jedoch nicht getan. Der Kläger erteilte daraufhin berichtigte Rechnungen und übermittelte berichtigte Zusammenfassende Meldungen an das Bundeszentralamt für Steuern. Er meldete in seiner Umsatzsteuervoranmeldung einen entsprechenden Umsatzsteuervergütungsanspruch an. Das Finanzamt erkannte die Rückwirkung der berichtigten Rechnungen nicht an.
Um von einem innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft ausgehen zu können, müssen gemäß § 25 b Abs. 1 UStG die folgenden Voraussetzungen vorliegen:
- Drei Unternehmer schließen über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab.
- Der Gegenstand muss unmittelbar vom ersten Lieferer an den letzten Abnehmer gelangen.
- Die drei Unternehmer müssen in jeweils verschiedenen Mitgliedsstaaten der EU umsatzsteuerlich erfasst sein (jeder Unternehmer in einem anderen Land der EU).
- Der Liefergegenstand muss aus dem Gebiet eines Mitgliedsstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedsstaates gelangen.
- Er darf nur befördert oder versendet, nicht aber abgeholt werden.
Sind die Voraussetzungen für ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft erfüllt, können bei der Abwicklung Erleichterungen beansprucht werden. Die rechtliche Beurteilung beim innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft sieht wie folgt aus:
- Der erste Unternehmer führt in dem EU-Staat, von dem die Lieferung ausgeführt wird (= Abgangsmitgliedsstaat), eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung aus.
- Der Zwischenhändler bewirkt in dem Mitgliedsland, in das der Gegenstand gelangt (Mitgliedsland, in das geliefert wird) einen innergemeinschaftlichen Erwerb. Die Besteuerung wird allerdings gemäß § 25 b Abs. 3 UStG unterstellt.
- Der Zwischenhändler führt in dem EU-Staat, in das der Gegenstand geliefert wird, eine Lieferung an den letzten Abnehmer aus. Gemäß § 25 b Abs. 2 UStG geht die Steuerschuld vom Lieferer (= Zwischenhändler) auf den letzten Abnehmer über, sodass beim Zwischenhändler keine Steuerschuld im anderen Mitgliedsland entstehen kann.
Ergebnis: Beim Zwischenhändler entsteht keine Umsatzsteuerschuld. Er muss sich also im anderen EU-Land umsatzsteuerlich nicht registrieren lassen. Der Zwischenhändler ist gemäß § 18 b Abs. 4 Nr. 3 UStG nur verpflichtet, den Vorgang in einer zusammenfassenden Meldung elektronisch an das Bundeszentralamt für Steuern zu übermitteln.
Fazit: Der Zwischenhändler und der letzte Abnehmer müssen ihre Umsatzsteuer-Identifikationsnummer angeben. Er stellt für den letzten Abnehmer eine Rechnung ohne Umsatzsteuer aus und muss darauf hinweisen, dass es sich um ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft handelt, für das der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer schuldet (§ 14a Abs. 7 UStG). Da eine spätere Korrektur keine Rückwirkung hat, fallen Zinsen an, die durch ein korrekte Abrechnung hätten vermieden werden können.